1.- Criterios prácticos de la movilidad internacional de trabajadores

El pasado día 26 de noviembre tuvo lugar en el Centro Azkuna de Bilbao la jornada de mesa redonda organizada por SBAL FISCAL Y LABORAL, en la que conseguimos juntar una nutrida representación de las grandes empresas de nuestro territorio que trabajan en el extranjero, con dos especialistas en esta materia: Manuel Velázquez de la Administración de la Seguridad Social y Javier Fernández Larios de la Hacienda Foral de Bizkaia.

Tras sus interesantes ponencias, se abrió el debate en el que intentamos acercar los criterios de la Administración a la realidad del día a día de la empresa multinacional, a partir de la larga experiencia de SBAL FISCAL Y LABORAL en estas áreas.

De todo ello, resultaron apreciaciones prácticas de interés, de las que reseñamos a continuación algunas de las más destacables en los ámbitos laboral, de Seguridad Social y fiscal.

1. Notas destacables en el ámbito laboral y de la Seguridad Social

En la Unión Europea no cabe estar afiliado de forma simultánea a más de un Sistema de Seguridad Social de un estado miembro.

Como regla general, el trabajador debe estar afiliado a la Seguridad Social del país donde trabaja (Lex locali labori) y, como excepción, en los desplazamientos transnacionales a otro estado miembro, se permite mantener la Seguridad Social del país de origen por un periodo inicial máximo de 24 meses.

El desplazamiento a otro estado miembro para acciones formativas, reuniones de trabajo o asistencia a ferias, no comporta la prestación de ningún servicio y, por lo tanto, no se considera como tal un desplazamiento. Ello significa que se mantiene la Seguridad Social y, las condiciones de trabajo del país de origen y, sin que sea necesario para ello realizar ningún trámite previo.

Para el mantenimiento de la Seguridad Social Española del trabajador desplazado, es necesario solicitar a la TGSS mediante el modelo TA-300 la emisión del documento A-1, documento que acredita que el trabajador está sujeto a la Seguridad Social Española.

Este documento se puede solicitar con posterioridad al desplazamiento y, tiene plenos efectos retroactivos, pese a ello Francia y Austria están pidiendo la emisión previa del documento A-1, lo cual es contrario a la normativa y la jurisprudencia comunitaria, que no ampara este carácter previo.

Una vez emitido el documento A-1 por el estado miembro, el único competente para revocarlo es el organismo correspondiente del país emisor, de tal forma que mientras el A-1 esté en vigor el estado de destino no puede tomar ninguna medida al respecto de la Seguridad Social del trabajador desplazado. Si el desplazamiento finalmente supera el tiempo límite establecido, siempre que sea posible lo correcto es solicitar las prórrogas ordinarias o extraordinarias y, de no ser posible o no ser concedida, el trabajador debería pasar a la cobertura de Seguridad Social de país de destino.

El desplazamiento intragrupo es posible siempre que se mantenga el vínculo orgánico con la empresa de origen (contrato de trabajo y remuneración), y la prestación del servicio a realizar por el desplazado tenga sustantividad propia y determinada, así como naturaleza temporal.

No todos, pero si la mayoría de países exigen que se comunique, con carácter previo, al país destino el desplazamiento de trabajadores, en concreto en España esta comunicación se hace a la autoridad laboral de cada Comunidad Autónoma y, se exime de la obligación de comunicar los desplazamientos inferiores a 8 días.

En caso de accidente de trabajo en el extranjero para recibir las prestaciones derivadas del mismo, se tiene que solicitar a la Mutua Patronal el documento especifico E 123, actualmente D-A1.

Para los desplazamientos de trabajadores extracomunitarios, habrá que estar a lo dispuesto en cada caso a la existencia o no del convenio bilateral de Seguridad Social con el país del desplazamiento y, para los trabajadores desplazados a países sin Convenio bilateral, lo correcto sería suspender la relación laboral en España, cursar la baja en Seguridad Social y solicitar de forma simultanea la contratación del convenio especial de Seguridad Social para mantera así las cotizaciones del trabajador en España.

En todo caso, bien dentro de la normativa europea o por aplicación de los convenios bilaterales, se debería solicitar el mantenimiento de la Seguridad Social española durante el máximo de tiempo establecido, incluidas las correspondiente prorrogas previstas.

2. Notas destacables en el ámbito fiscal

Como novedad introducida por la Hacienda Foral de Bizkaia, cabe señalar la deducción por doble imposición internacional presunta, incluida en el artículo 92.2 de la Norma Foral del IRPF, en virtud de la cual, cuando se obtengan rendimientos de trabajo derivados de la prestación de servicios con carácter permanente en el extranjero, se podrá optar por practicar una deducción para evitar la doble imposición internacional del 50% de la parte de cuota íntegra correspondiente a dichos rendimientos de trabajo.

Esta nueva deducción exige la permanencia durante más de ciento ochenta y tres días del periodo impositivo en el extranjero desempeñando las funciones correspondientes al contrato de trabajo del que deriven los rendimientos, que deben ser realizadas de manera exclusiva en el extranjero.

Es incompatible con la exención de rendimientos de trabajo en el extranjero y con la exención de dietas por excesos.

En relación con la exención de rendimientos de trabajo en el extranjero recogida en el artículo 9.17 de la Norma Foral del IRPF de Bizkaia, es preciso recalcar que el requisito exigido de necesaria concurrencia de una entidad extranjera como beneficiaria efectiva del trabajo efectuado por el trabajador desplazado a trabajar fuera, así como la prueba de la utilidad efectiva a favor de entidad extranjera (cuando la prestación realizada entre empresa empleadora y cliente es una operación vinculada), están resultando los aspectos más conflictivos de la exención, por lo que deberemos estar en disposición de poder salvar el cumplimiento d estos requisitos mediante acreditación suficiente a juicio de la Administración.

Hemos de hacer hincapié en que en Bizkaia el ejercicio de la opción por esta exención es de trámite obligatorio en la declaración de la renta presentada por el trabajador en plazo voluntario, debiendo marcar la casilla de ejercicio de esta opción habilitada al efecto.

Queremos matizar que en Bizkaia y en Territorio Común del Estado, para poder aplicar la exención no se viene exigiendo que se produzca un desplazamiento en el ámbito de una prestación de servicios transnacional por parte de la empresa o entidad empleadora de la persona trabajadora desplazada a favor de un cliente directo extranjero, basta con que el beneficiario último del trabajo del desplazado sea una entidad extranjera. No obstante, las Haciendas Forales de Gipuzkoa, de Álava y de Navarra sí están exigiendo una prestación de servicios transnacional directa, entendida de forma que la prestación del trabajo se realice en ejecución de un contrato suscrito entre la empresa empleadora y una entidad extranjera.

Cabe recordar que el régimen de exención de dietas por excesos previsto en la normativa de IRPF es una opción alternativa a la exención de rendimientos de trabajo en el extranjero, prevista cuando se destina al trabajador a un centro de trabajo en el extranjero por un periodo de más de 9 meses.

Podría resultar interesante en aquellos casos en que existe un desplazamiento al extranjero con vocación de permanencia y no puede aplicarse la exención de rendimientos de trabajo en el extranjero por falta de alguno de sus requisitos. Permite dejar exento en IRPF el exceso que perciba el empleado sobre la retribución que hubiera percibido por razón de puesto laboral análogo en el caso de haber estado destinado en España.

Hay que subrayar que para hacer valer la condición de No Residente Fiscal en España a efectos tributarios es necesario tener un certificado de residencia fiscal de otro país expedido por la Hacienda extranjera. En el ámbito de gestión tributaria no se suelen admitir otros medios de prueba para acreditar tal condición a los efectos de obtener beneficios a favor por tal condición, en cambio en el ámbito de la inspección, sí se vienen admitiendo otras pruebas al efecto, de hecho, hay consultas de la Dirección general de Tributos que admiten esa posibilidad.

En todo caso, debe tenerse presente que aun contando con un certificado de residencia fiscal en un tercer país, la Hacienda Foral de Bizkaia podría considerar al contribuyente como residente fiscal si entiende que el núcleo de sus intereses está en España, ante lo cual entrarían los criterios dirimentes de los Convenios de Doble Imposición en materia de residencia fiscal.

Cabe anotar que el modelo 247 es un modelo de presentación voluntaria por parte del trabajador desplazado, que sirve para comunicar a nuestra Hacienda su nueva condición de No Residente Fiscal, con el objeto de salvar posibles responsabilidades de la empresa en relación con el tratamiento del trabajador como no residente a efectos de retenciones. 

La efectiva presentación de este modelo resulta especialmente interesante para la empresa pagadora retenedora cuando aún no se tiene otra posible acreditación de la condición de No Residente Fiscal del trabajador y se desea aplicar esa condición a efectos de retenciones, pero no exime al trabajador de la obligación de obtener el certificado de residencia fiscal expedido por la hacienda Extranjera del país de destino.

El trabajador también tendrá que tramitar el modelo 030 de cambio de domicilio fiscal.

Nos parece interesante anotar que la cesión temporal intragrupo de trabajadores puede salvar el riesgo de establecimiento permanente en el país de destino de la empresa empleadora de origen del trabajador desplazado, con la que mantiene formalmente el vínculo laboral, siempre que se pueda defender que el trabajador se cede temporalmente bajo el mando, dirección, responsabilidad y asunción de coste de la sociedad cesionaria extranjera, que pasaría a ser el empleador de hecho durante ese periodo de desplazamiento. El trabajador cedido se integraría a efectos de cumplir con las obligaciones retenciones del trabajo en la empresa cesionaria como un trabajador suyo propio más.

Es importante traer a colación el artículo de los Convenios de Doble Imposición firmados por España con terceros países, relativo al posible gravamen del rendimiento del trabajo dependiente, que viene a establecer que un residente de un estado A que trabaja en el otro estado B sólo puede ser gravado en el estado  B donde trabaja, si permanece en este estado B más de un tiempo (normalmente 183 días en un periodo de 12 meses), o si la retribución la paga una entidad de este estado B (o alguien en su nombre), o si la retribución la soporta un establecimiento permanente de este estado B. 

A estos efectos, cuando existe una cesión temporal intragrupo de trabajadores en los términos que permitan salvar mejor la inexistencia de establecimiento permanente, ello puede dar lugar a entender que se paga la retribución por o en nombre de la entidad extranjera, empleadora real de hecho.   

Otra novedad relativamente reciente de Bizkaia a señalar es la modificación del régimen especial de impuesto sobre la renta de trabajadores desplazados a nuestro territorio, que permite aplicar importantes beneficios en Impuesto sobre la Renta a determinados impatriados, con motivo del desempeño de determinados trabajos cualificados, si no han sido residentes en España durante los 5 años anteriores, cumplen los requisitos exigidos para ello y optan por ello en el plazo y forma exigidos.

Para mayor detalle, podemos remitir el material de las ponencias a aquellos que estuvieran interesados o tratar aquellas dudas concretas que pueda suscitar esta materia (solicitarlo a rrhh@sbal.net)