Circular Fiscal Noviembre 2013

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Capítulo 5. Novedades fiscales introducidas en la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

La Ley 16/2013, de 29 de octubre conlleva la modificación de diversas leyes tributarias vigentes y la creación del nuevo Impuesto sobre los Gases Fluorados de efecto invernadero.

El pasado 30 de octubre de 2013 se publicó en el BOE la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

Esta norma es un nuevo ejemplo de ley “ómnibus”, esto es, normas que modifican diversas o muchas leyes vigentes. En este caso son diversas las realidades afectadas y en lo que respecta al ámbito fiscal:

  • Impuestos ya existentes como el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre la Renta de no Residentes, Impuestos Especiales, Impuesto sobre el Patrimonio, tributos locales, etc.
  • Impuestos de nueva creación como el nuevo Impuesto sobre los Gases Fluorados de efecto invernadero (de aquí el título de la ley).
  • La regulación legal de las Instituciones de Inversión Colectiva, con especial incidencia sobre las normas de información.

Se ha de tener una especial consideración, por su trascendencia y general aplicación, la reforma realizada con cariz de permanencia en el Impuesto sobre Sociedades: por primera vez en la historia del Impuesto se ha eliminado la posibilidad de considerar como gasto deducible el deterioro sufrido por la participación en el capital de otras sociedades y, de forma análoga, la integración de las pérdidas de los establecimientos permanentes y de las UTEs que desarrollen su actividad fuera de España.

Desarrollamos seguidamente las principales novedades introducidas por dicha Ley.

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Medidas permanentes

Para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2013

No deducibilidad del deterioro del valor de las participaciones en el capital o fondos propios de entidades ni de las rentas negativas de establecimientos permanentes ubicados en el extranjero

Como novedad sustancial se establece la no deducibilidad del deterioro de valor de las participaciones en el capital o fondos propios de entidades, así como de las rentas negativas generadas durante el plazo de mantenimiento de establecimientos permanentes ubicados en el extranjero para evitar la doble deducibilidad de las pérdidas, en un primer momento, en sede de la entidad o del establecimiento permanente que los genera, y, en un segundo, en sede del inversor o casa central.

Desarrollamos a continuación los principales aspectos que afectan al deterioro de valor de las participaciones.

  1. Gastos deducibles por pérdidas de participaciones del grupo, multigrupo y asociadas
    Para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción fiscal de las pérdidas de entidades del grupo, multigrupo y asociadas, desapareciendo, por lo tanto, esta diferencia negativa y su reversión.
    La reversión del gasto fiscalmente deducible de ejercicios iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013 habrá de integrarse en la base imponible mediante un ajuste positivo cuando las participadas vayan dando beneficios.
  2. Rentas negativas generadas en la transmisión de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades entre empresas del grupo
    Las rentas negativas generadas en la transmisión de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades, cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, se imputarán en el periodo impositivo en que dichos valores sean transmitidos a terceros ajenos al referido grupo de sociedades, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo.
  3. Pérdidas por deterioro de cartera
    No serán deducibles las pérdidas por los deterioros contables de las carteras de inversión en acciones o participaciones en entidades, tanto si cotizan en un mercado secundario como si no cotizan. (Con esta nueva limitación sólo serán deducibles los deterioros contables de activos financieros correspondientes a valores representativos de deuda admitidos a cotización, con el límite de la pérdida global).
  4. Reducción de las rentas negativas generadas por la transmisión de valores
    Con la finalidad de minorar la renta negativa que aflore en el momento de la transmisión de la participación, las rentas negativas generadas se reducirán por los siguientes conceptos:
    • Dividendos percibidos en ejercicios iniciados desde 1 de enero de 2009 que hubiesen disfrutado de la deducción por doble imposición plena.
    • Dividendos percibidos en ejercicios iniciados desde 1 de enero de 2009 de entidades no residentes que hubieran disfrutado de la exención por doble imposición o del derecho a la deducción en cuota correspondiente al impuesto implícito de la entidad participada que distribuyó el dividendo.
  5. Régimen transitorio para el deterioro de participaciones en entidades que no cotizan en un mercado regulado
    Se regula un régimen transitorio para la imputación fiscal de la reversión de las pérdidas por deterioro correspondientes a las deducidas fiscalmente con anterioridad a 1 de enero de 2013 de participaciones que no cotizan en un mercado secundario.
    • El importe de la reversión se integrará en la base imponible del periodo en el que el valor de los fondos propios de la participada, al cierre del ejercicio, exceda al del inicio. Se aclara que la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al cierre y al inicio del ejercicio se corresponde, en primer lugar, con pérdidas por deterioro que han resultado fiscalmente deducibles.
    • También deberán integrarse las pérdidas por deterioro cuando se reciban dividendos de las participadas, excepto que dichos dividendos no se tengan que contabilizar como ingreso. Tampoco tendrá que integrarse reversión alguna en aquellos casos en los que el deterioro fue a consecuencia de una distribución de dividendos y que por ello no dio lugar a deducción por doble imposición.
  6. Régimen transitorio para las acciones en entidades cotizadas en un mercado regulado
    El ingreso de la reversión se integrará en la base imponible del periodo impositivo en que se produzca la recuperación de su valor en el ámbito contable.

Para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014

Deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales

Se establece la vigencia indefinida de la deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales, ampliándose la base de esta deducción al incluir las copias y gastos de publicidad que vayan a cargo del productor, con un límite del 40 por 100 del coste de la producción, minorado en la parte financiada por el coproductor financiero.

Rentas obtenidas en Ceuta y Melilla

Se modifica la regulación actual de la bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, con la finalidad de equipararla a la existente en el ámbito de las personas físicas y establecer unas reglas mínimas que faciliten la aplicación práctica de la bonificación.

Ley de Instituciones de Inversión Colectiva

Con motivo de la modificación de la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva se establecen nuevas obligaciones de información para las entidades comercializadoras de las mismas.

Medidas temporales

Régimen especial de contratos de arrendamiento financiero

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2012 se prorroga hasta el año 2015 la excepción de carácter constante o creciente de las cuotas de arrendamiento financiero para que no sean expulsadas de este régimen especial muchas empresas que se ven obligadas a alargar los plazos de estos contratos.

Prórroga de diversas medidas temporales a los periodos impositivos que se inicien en 2014 y 2015

Se prorrogan las siguientes medidas adoptadas con carácter temporal en los ejercicios 2011 y 2012:

  1. La reducción a la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.
    No obstante, se establece como novedad positiva y relevante que esta limitación no será de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas como consecuencia de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el sujeto pasivo, aprobado en un periodo impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2013.
  2. Las limitaciones a las cantidades pendientes de aplicar por libertad de amortización.
  3. Las limitaciones a la deducibilidad fiscal del fondo de comercio en sus diferentes versiones.
  4. La reducción de la amortización fiscal del inmovilizado intangible con vida útil indefinida.
  5. La limitación en la aplicación de las deducciones para incentivar determinadas actividades (del 25 y del 50% regulado en el artículo 44.1 del TRLIS). El límite del 25 por 100 de la cuota se mantiene para la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, computándose dicha deducción a efectos del cálculo del citado límite.

Pagos fraccionados

  1. Se prorrogan para el 2014 los tipos incrementados de los pagos fraccionados que resulten de aplicación a las sociedades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea igual o superior a 10 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo.
  2. Se prorrogan para 2014 y 2015:
  • La inclusión del 25 por 100 de los dividendos y rentas procedentes de transmisiones con exención.
  • El pago mínimo determinado por un porcentaje sobre el resultado contable para las grandes empresas.
Efectos en los pagos fraccionados de las modificaciones establecidas en la Ley 16/2013

No se aplica hasta el pago fraccionado de diciembre la no deducibilidad de los deterioros de participaciones y de la disminución de fondos propios de filiales, así como la no deducibilidad de rentas negativas de establecimientos permanentes en el extranjero y a través de UTEs que operen en el extranjero. (Aclaración contemplada en la DA vigésima del TRLIS añadida por la Ley 16/2013).

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

Deducibilidad de las rentas negativas de establecimientos permanentes ubicados en el extranjero

Para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2013, a los sujetos pasivos del IRPF que determinen su rendimiento de actividades económicas por el método de estimación directa, al contrario de lo regulado para las personas jurídicas, seguirán pudiendo deducir las rentas negativas obtenidas en el extranjero por sus establecimientos permanentes.

Obligación de declarar

Actualmente los contribuyentes con rentas de capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención que no superen los 1.600 euros están excluidos de la obligación de presentar declaración.

A partir de 2014 esta excepción no se aplicará respecto de las ganancias procedentes de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones de Instituciones de Inversión Colectiva (IIC) en las que la base de la retención no se determine por la cuantía a integrar en la base imponible.

Retenciones

Se amplía el abanico de obligados a comunicar ciertas operaciones a la Administración Tributaria. En concreto a las sociedades gestoras de IIC y a las entidades comercializadoras que deberán informar de las acciones y participaciones en dichas instituciones incluidas en sus registros de accionistas o partícipes.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES

Para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014, se establece la obligación de presentar declaración a los contribuyentes de este Impuesto en el supuesto de obtención de ganancias patrimoniales derivadas del reembolso de participaciones en fondos de inversión cuando la retención haya resultado inferior a la cuota tributaria.

Adicionalmente se establece la obligación de información a las entidades comercializadoras de IIC en el mismo sentido que en el IS y en el IRPF.

IMPUESTO SOBRE LOS GASES FLUORADOS DE EFECTO INVERNADERO

Con efectos desde el día 1 de enero de 2014 se crea un impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero que recae sobre el consumo de los mismos y grava, en fase única, la puesta a consumo según su potencial de calentamiento, fijando para cada uno de ellos un tipo en euros/kg. Los contribuyentes serán los fabricantes, importadores, o adquirentes intracomunitarios y los empresarios revendedores que realicen las ventas, entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas.

MODIFICACIONES A LA LEY 38/1992, DE 28 DE DICIEMBRE, DE IMPUESTOS ESPECIALES

Se introducen modificaciones en los siguientes impuestos:

Impuesto sobre hidrocarburos

Se ordena la regularización de la repercusión del impuesto en los supuestos de aprovisionamientos de gas natural cuando ésta se ha efectuado de acuerdo con porcentajes provisionales; se modifican y se crean nuevos epígrafes en las Tarifas 1ª y 2ª; se modifica la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales; y también se modifican los tipos impositivos para determinados aprovisionamientos y el régimen sancionador.

Impuesto sobre la Electricidad

Se establecen nuevas exenciones.

Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte

Se establece la exención para las embarcaciones de recreo o de deporte náuticos destinados por las empresas al alquiler exclusivamente, cualquiera que sea la longitud de su eslora.

IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DEL VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA

Se prevé una bonificación potestativa por parte de los Ayuntamientos de hasta el 95 por 100 de la cuota íntegra del Impuesto en la transmisión de terrenos y en la transmisión o constitución de derechos reales de disfrute limitadores del dominio de terrenos, sobre los que se desarrollen actividades económicas que sean declaradas (por el voto favorable de la mayoría simple del pleno de la corporación, previa solitud del sujeto pasivo) de especial interés o de utilidad municipal por concurrir circunstancias sociales, culturales, histórico-artísticas o de fomento de la ocupación que justifiquen esta declaración.

IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES

Con efectos desde el día 1 de enero de 2014, se establece una nueva regla para determinar la cuantía de la reducción aplicable en el Impuesto, en los supuestos de que se actualicen los valores catastrales mediante los coeficientes establecidos en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado y de ello resulte un decremento de la base imponible de los inmuebles.

Del mismo modo, también se establece una nueva regla para determinar el valor base en los supuestos en que se actualicen los valores catastrales mediante los coeficientes establecidos en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado y de ello resulte un decremento de la base imponible de los inmuebles.

Con efectos para los periodos impositivos que se inicien en los años 2014 y 2015, se incrementan los tipos impositivos de gravamen legalmente fijados, en un 10%, 6% y 4%, según el año en que haya sido aprobada la ponencia de valores total.