Hacienda puede revisar ejercicios prescritos si afectan a los vigentes

La Inspección de Hacienda puede comprobar las bases, cuotas y deducciones originadas en ejercicios prescritos si generan efectos en otros ejercicios no prescritos, según establece esta sentencia del Alto Tribunal.

El ponente, el magistrado Frías Ponce, que anula parcialmente la sentencia de la Audiencia Nacional y la resolución del Tribunal Económico Administrativo (Teac) previos, ratifica que los artículos 23.5 de la Ley 43/95 , 70.3 y 106.4 de la Ley General Tributaria (LGT) exigen que se justifique la procedencia de la compensación de bases imponibles negativas, por lo que es preciso tener en cuenta las modificaciones normativas.
No obstante, determina el magistrado que sólo es posible que la Inspección pueda revisar las liquidaciones posteriores a la entrada en vigor de la LGT, lo que permite a la Inspección revisar la de 2004, pero no así la del ejercicio de 2003.

Basa sus argumentos en que el derecho a comprobare investigar es distinto al derecho a liquidar, ya que se encuentra recogido en un artículo distinto de la LGT, no estando sometido a ningún plazo de prescripción. Por ello, determina que se tiene que permitir a la Administración Tributaria actuar frente a una ilegalidad, un fraude de ley en el caso en litigio, aunque no lo hiciera mientras el ejercicio en que se produjo la misma no había prescrito.

Lo contrario supondría, manifiesta la sentencia “consagrar en el ordenamiento tributario una suerte de principio de igualdad fuera de la ley, igualdad en la ilegalidad o igualdad contra la ley, proscrito por el Tribunal Constitucional”.

Cumplimiento de la carga de la prueba

Así, la carga de la prueba queda cumplida por parte del obligado tributario con la exhibición de la documentación, y a partir de entonces la Inspección debe demostrar que las bases negativas no se ajustan a la realidad o son contrarias al Ordenamiento Jurídico.

Las facultades de comprobación son las mismas que la Administración tenía en su momento respecto de los ejercicios prescritos y que en absoluto afectan a la firmeza del resultado de la autoliquidación no comprobada y firme, pero sí a aquel otro ejercicio en el que el derecho eventual o la expectativa de compensación tiene la posibilidad de convertirse en derecho adquirido al surgir bases positivas susceptibles de compensación.
Agrega Frías Ponce que no tendría sentido el artículo 23.5 de la Ley del Impuesto de Sociedades, en la redacción aplicable al caso en litigio, si estuviese tan sólo limitado a presentar soportes documentales o autoliquidaciones de los que se derivaran bases imponibles negativas, si no se autoriza a la Inspección a llevar a cabo actos de comprobación necesarios para constatar que los datos reflejados en unos y otras se ajustaban a la realidad y resultaban conformes con el ordenamiento jurídico.

Cita las sentencias de 6 y 14 de noviembre y de 9 de diciembre de 2013, en las que el Alto Tribunal fijó que la redacción del artículo 23.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1995, referido a la acreditación de la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas mediante la exhibición de autoliquidaciones, contabilidad y soportes documentales, no tendría sentido si no se autoriza a la Inspección a llevar a cabo actos de comprobación para constatar que los datos reflejados en las autoliquidaciones se ajustan a la realidad o son contrarios al ordenamiento jurídico, con las mismas facultades de comprobación que tenía respecto de los ejercicios prescritos.

Indica que el artículo 106.4 de la LGT extiende a la deducción de cuotas de anteriores ejercicios el régimen de compensación de bases imponibles, al señalar que “en los supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las misma deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales”.

E indica que “debemos estar a lo que hemos declarado respecto a la interpretación del apartado 5 del art. 23 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”, en relación a las bases imponibles negativas compensadas en periodos posteriores al 1 de enero de 1999, aunque se hubieran originado con anterioridad a tal fecha, según se afirma en las citadas sentencias del propio Tribunal Supremo.

Estas establecían que “la carga de la prueba queda cumplida por parte del obligado tributario con la exhibición de la documentación, y a partir de entonces surge para la Inspección la de demostrar que las bases negativas no se ajustan a la realidad o son contrarias al ordenamiento jurídico”. Sin embargo, matizan que “las facultades de comprobación son las mismas que la Administración tenía respecto de los ejercicios prescritos y no afectan a la firmeza del resultado de la autoliquidación no comprobada y firme, pero sí al otro ejercicio en el que la expectativa de compensación tiene la posibilidad de convertirse en derecho adquirido al surgir bases positivas susceptibles de compensación”.

Por el contrario, el Teac y la Audiencia Nacional estimaron el recurso al entender que el alcance de las facultades de comprobación de la Administración tan sólo podría corregir las bases imponibles aplicadas cuando la base cuya compensación se busca, no exista, bien porque no derive de la declaración prescrita, o bien porque la suma compensada resulta superior a la generada con anterioridad. (TS, 19-02-2015)