Circular Fiscal Mayo 2015

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Capítulo 3. Tratamiento específico en el impuesto sobre sociedades para las sociedades que no realicen una actividad

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) ha desarrollado un tratamiento específico para las sociedades que no realicen una actividad económica, analizándose seguidamente la fiscalidad de dichas sociedades.

Arrendamiento de inmuebles

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades incorpora por primera vez una definición de actividad económica a efectos del Impuesto sobre Sociedades sin hacer referencia a la definición contemplada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Y con respecto al caso particular de arrendamiento de inmuebles, considera que éste se desarrolla como actividad económica cuando se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Con respecto a la norma aplicable anterior:

.- Ya no se exige disponer de un local afecto en exclusiva a la realización de la actividad (requisito también suprimido en el Impuesto sobre la Rentas de las Personas Físicas).

.- Cuando el arrendamiento lo desarrolla una sociedad integrada en un grupo mercantil, la existencia de actividad económica se determinará atendiendo a todas las sociedades del grupo. Por tanto, la persona empleada podrá estar contratada tanto por la sociedad que realiza la actividad como por cualquier otra del grupo.

En cualquier caso, la existencia de un empleado a tiempo completo y de un local de uso exclusivo (o sólo del empleado desde enero de 2015) no es por sí sola determinante de que exista actividad económica, siendo un indicio que admite prueba en contrario.

En definitiva, estos requisitos son un mínimo indispensable que pueden no ser suficientes para acreditar la existencia de actividad económica siendo necesario que dicha estructura no sea ficticia o artificial (Resolución del TEAC de 28 de mayo de 2013).

Los tribunales han llegado incluso a establecer que disponer de local y personal laboral no es obligatorio para que pueda haber actividad económica. Así, la realización del arrendamiento de inmuebles como actividad económica puede acreditarse por cualquier otro medio de prueba válido (Sentencia de la AN de 28 de febrero de 2013).

En definitiva, NO será actividad económica el arrendamiento de un único inmueble con un único inquilino, aunque se hayan contratado empleados para gestionarlo. Del mismo modo y según la sentencia indicada, podrá haber actividad económica en el arrendamiento de múltiples inmuebles con múltiples inquilinos, aunque no se disponga de empleados porque la gestión se encomienda por ejemplo, a un API.

Sociedad patrimonial. Concepto y valor del activo

Junto a la definición de actividad económica, la LIS también define las entidades patrimoniales para las que establece un régimen fiscal específico, entendiéndose como entidad patrimonial aquella en la que más de la mitad del activo está constituido por valores, o no está afecto a una actividad económica.

Valor del activo. El activo a tener en cuenta será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales de la entidad. Si se trata de una entidad dominante de un grupo mercantil, debe tomarse la media de los balances consolidados (con independencia de que en la práctica se formulen o no cuentas consolidadas).

.- No se computan como valores o activos no afectos, entre otros, los que otorguen, al menos, el 5 por 100 del capital en una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales y que la entidad participada no sea, a su vez, una entidad patrimonial.

.- Tampoco se computará como no afecto el dinero o los derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos afectos o de la transmisión de los valores que no se computan como tales, siempre que la transmisión se haya realizado en el mismo periodo impositivo o en los dos anteriores.

Tributación de las sociedades patrimoniales

Si bien la nueva LIS no configura un capítulo específico para su tributación, existen algunas particularidades que concretamos seguidamente:

.- No les es de aplicación el régimen de las entidades de reducida dimensión. No obstante, y en aparente contradicción con este precepto, no les es aplicable la limitación a la deducibilidad de las amortizaciones vigente en 2013 y 2014 (como hemos comentado en el punto anterior de estos Apuntes).

.- En caso de transmisión de acciones o participaciones de una entidad patrimonial por parte de otra sociedad, no es de aplicación la exención total de la renta obtenida.

La exención sólo se aplicará sobre el incremento de reservas obtenido por la sociedad patrimonial durante el tiempo de tenencia, pero no sobre las plusvalías tácitas puestas de manifiesto en la venta, por las que la sociedad vendedora tributará sin exención.

.- Las entidades patrimoniales no pueden acogerse al régimen especial de “entidades de tenencia de valores extranjeros”.

.- Tienen limitaciones a la compensación de bases negativas en caso de adquisición de sus participaciones.

.- Debe prestarse especial atención en el caso de que exista un grupo de sociedades mercantil, ya que, si los activos no afectos o los valores están situados en la sociedad dominante, el cálculo del valor del activo deberá realizarse a nivel consolidado.